Wyrok TK z dnia 4 czerwca 2013 r. Sygn. akt P 43/11

Kwestionowany przepis ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w zakresie, w jakim przewiduje miesięczny termin złożenia zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych jest niezgodny z konstytucją.

6 grudnia 2012 r. i 4 czerwca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny rozpoznawał pytanie prawne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie dotyczące podatków od spadków i darowizn (zwolnienie od podatku).

W wyroku z 4 czerwca 2013 r. Trybunał orzekł, że art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., w zakresie, w jakim przewiduje miesięczny termin złożenia zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jest niezgodny z wywiedzioną z art. 2 konstytucji zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa.

W pozostałym zakresie Trybunał umorzył postępowanie ze względu na zbędność wydania wyroku.

Zdanie odrębne zgłosili sędziowie TK: Leon Kieres i Andrzej Wróbel

Zakwestionowany przepis, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., uzależniał prawo do zwolnienia od podatku w przypadku nabycia własności rzeczy i praw majątkowych w drodze dziedziczenia od dokonania zgłoszenia tego nabycia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku.

Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy był niezgodny z zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zakwestionowany przepis gwarantował pozorną ochronę jednostki i stanowił niewykonalną konstrukcję normatywną. Za taką Trybunał uznał mechanizm prawny, którego elementami były krótki termin o charakterze materialnym, uzależniony od czynności procesowych stron początek biegu tegoż terminu, zróżnicowana praktyka stosowania pieczęci o nadaniu klauzuli prawomocności oraz zróżnicowana praktyka organów administracji w zakresie wymogu udokumentowania dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa zakazuje m. in. formułowania obietnic bez pokrycia oraz nieuzasadnionej konstytucyjnie zmiany „reguł gry”. W wyroku o sygn. P 3/00, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że pewność prawa wymaga przydania prawu cech, które zapewniają jednostce bezpieczeństwo prawne orazumożliwiają jej decydowanie o swoim postępowaniu przy pełnej znajomości przesłanek działania organów państwowych oraz konsekwencji prawnych, jakie jej działania mogą pociągnąć za sobą. Jednostka powinna mieć możliwość określenia konsekwencji poszczególnych zachowań i zdarzeń na podstawie obowiązującego prawa, atakże zasadnie oczekiwać, że prawodawca nie zmieni tego prawa w sposób arbitralny (zob. wyrok z 14 czerwca 2000 r., OTK ZU nr 5/2000, poz. 138). Wychodząc z założenia, że omawiana zasada wyraża się w takim stanowieniu i stosowaniu prawa by nie stawało się ono swoistą pułapką na jednostkę i aby mogła ona układać swoje sprawy w zaufaniu, iżnienaraża się na prawne skutki, których nie mogła przewidzieć w momencie podejmowania decyzji, w wyroku o sygn. K 27/00 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, żeocena zgodności aktów normatywnych z zasadą ochrony zaufania obywatela dopaństwa i do prawa wymaga w pierwszej kolejności: a) ustalenia, na ile oczekiwanie jednostki, że nie narazi się ona na prawne skutki, których nie mogła przewidzieć wmomencie podejmowania decyzji i działań, są usprawiedliwione; b) uwzględnienia horyzontu czasowego działań podejmowanych przez jednostkę w danej sferze życia, im bowiem dłuższa jest perspektywa czasowa podejmowanych działań, tym silniejsza powinna być ochrona zaufania do państwa i do stanowionego przez nie prawa; c) identyfikacji chronionych konstytucyjnie interesów w toku, ekspektatyw, praw słusznie nabytych (wyrok pełnego składu TK z 7 lutego 2001 r., OTK ZU nr 2/2001, poz. 29).

Zakwestionowany przepis co prawda nie odnosi się ani do ochrony praw nabytych, ani ekspektatyw, jak również nie wykazuje związku z problematyką ochrony interesów w toku, retroaktywnością prawa oraz odpowiednią vacatio legis. Niemniej jednak konieczność respektowania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa obejmuje także zakaz tworzenia przez ustawodawcę takich konstrukcji normatywnych, które są niewykonalne, stanowią złudzenie prawa i w konsekwencji jedynie pozór ochrony tych interesów, które są funkcjonalnie związane z treścią ustanowionego prawa. Brak możliwości realizacji prawa w granicach określonych przezustawodawcę jest przejawem tworzenia pozornej instytucji prawnej iprzeztostanowi naruszenie art. 2 Konstytucji (por. wyrok z 19 grudnia 2002 r., sygn.K33/02, OTK ZU nr 7/A/2002, poz. 97 ).

Mając na uwadze wypracowane w orzecznictwie konstytucyjnym kryteria oceny, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy, w zakresie, wjakim zakreśla miesięczny termin złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lubpraw majątkowych, jest niezgodny z zasadą zaufania do państwa i stanowionego przeznie prawa.

Podsumowując, Trybunał Konstytucyjny, stwierdził, że art. 4a ust. 1 ustawy, wzakresie wskazanym w sentencji, gwarantuje jedynie pozorną ochronę jednostki istanowi w istocie niewykonalną konstrukcję normatywną. Powodem naruszenia zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa jest bowiem mechanizm prawny, którego elementami były krótki termin o charakterze materialnym, uzależniony odczynności procesowych stron początek biegu tegoż terminu oraz zróżnicowana praktyka stosowania pieczęci o nadaniu klauzuli prawomocności oraz zróżnicowana praktyka organów administracji w zakresie wymogu udokumentowania dnia powstania obowiązku podatkowego. Kumulacja wskazanych elementów doprowadziła do stworzenia swoistej pułapki normatywnej.

Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że "wprawdzie prawo podatkowe może nakładać różne, nawet restrykcyjne wymogi proceduralne na podatników w celu wykonania ciążących na nich obowiązków podatkowych, ale jeżeli prawodawca postanowi o przyznaniu szczególnego rodzaju uprawnień podatkowych, zobowiązany jest w maksymalny w danym stanie prawnym i faktycznym sposób, stanowiąc odpowiednie wymogi proceduralne, materialne oraz ustrojowe, realnie umożliwić beneficjentom skorzystanie z przyznanego uprawnienia".

Trybunał Konstytucyjny zastrzegł, że sformułowane w sprawie stanowisko powiązane jest bezpośrednio z konkretnym charakterem kontroli hierarchicznej zgodności norm w trybie inicjowanym pytaniem prawnym i nie może być odnoszone do oceny innych regulacji prawa podatkowego, które wprowadzają terminy skorzystania z przywileju lub realizacji obowiązku podatkowego.

Rozprawie przewodniczył sędzia TK Piotr Tuleja, I sprawozdawcą był sędzia Leon Kieres, II sprawozdawcą był sędzia TK Stanisław Rymar.