Sukcesja praw i obowiązków w prawie podatkowym

Sukcesja praw i obowiązków – następstwo prawne polega na przejściu określonych praw i obowiązków z jednego podmiotu na drugi. W prawie podatkowym z reguły występuje następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to w wyniku zajścia jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wstępuje zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego. Jednakże można wskazać przypadki, w których występuje tylko sukcesja podatkowa.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych stanowią wprawdzie, że następca prawny wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki swego poprzednika, jednakże przejście praw i obowiązków podatkowych regulują przepisy podatkowe tj. Ordynacja podatkowa i ustawy, dotyczące poszczególnych podatków, zaliczane do szczegółowego prawa podatkowego. Zasady ogólne podatkowej sukcesji praw i obowiązków zostały uregulowane w Ordynacji podatkowej. Sukcesja podatkowa jest możliwa jedynie w przypadku, jeżeli w myśl przepisów Ordynacji podatkowej dojdzie do następstwa prawnego. W myśl przepisów Ordynacji podatkowej do sukcesji praw i obowiązków dochodzi w sytuacji: połączenia (art. 93 par.1), przejęcia (art. 93 par. 2), przekształcenia (art. 93a) oraz podziału (art. 93c). Osoba prawna, która powstała w wyniku łączenia się: osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych, a także podmioty łączące się przez przejęcie: innej osoby prawnej lub osobowej spółki handlowej, wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. W identycznej sytuacji znajduje się osoba prawna powstająca poprzez przekształcenia innej osoby prawnej czy też przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej. Wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach podatkowych prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przepisy te ustanawiają generalną zasadę sukcesji w prawie podatkowym, która może być ograniczana regulacjami szczególnymi, czyli zapisami ustaw, zaliczanych do szczegółowego prawa podatkowego.

Następstwo prawne dotyczy sytuacji, kiedy ustaje byt prawny podatnika, a zatem podatnik przestaje istnieć jako podmiot prawa. Przedmiotem sukcesji podatkowej są wszelkie prawa
i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Odwołanie się do kategorii „przepisy prawa podatkowego” oznacza przedmiotowo pełny zakres sukcesji stosowanej wobec praw i obowiązków, wynikających z wszelkich aktów normatywnych prawa podatkowego.

Pojęcie przepisów prawa podatkowego jest pojęciem szerokim, obejmującym swym zakresem zarówno ustawy dotyczące podatków, opłat, niepodatkowych należności budżetowych, jak i wydane na ich podstawie akty wykonawcze, czyli rozporządzenia. Zatem zakres zastosowania przepisów Ordynacji podatkowej, dotyczących następstwa prawnego wiąże się z unormowaniem takim, o jakim jest mowa w art.3 pkt 2 Ordynacji. Jedynie w przypadkach wyraźnego odniesienia się do danego zagadnienia w przepisach ustaw szczegółowych, zakres tego następstwa ukształtowany zostaje przez unormowania tych ustaw, głównie ustaw podatkowych.

Mówiąc o następstwie prawnym w dziedzinie prawa podatkowego należy mieć na uwadze przede wszystkim wstąpienie następcy prawnego w prawa i obowiązki poprzednika jako podatnika, płatnika lub inkasenta. Chodzi tu o przejęcie praw i obowiązków w zakresie zobowiązań podatkowych. Sukcesja podatkowa dotyczy bowiem przede wszystkim obowiązków podatnika związanych z wykonywaniem zobowiązań podatkowych. Mocą jednego zdarzenia prawnego następca prawny wchodzi w więzi prawne swego poprzednika, nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu.

Ordynacja podatkowa, jak już wspomniano, wiąże sukcesję podatkową z łączeniem się przedsiębiorstw, przejęciem, przekształceniem oraz podziałem przez wydzielenie. Oznacza to, że np. wniesienie przez spółkę aportu w postaci przedsiębiorstwa nie mieści się w definicji żadnego z powyższych zdarzeń, dlatego zdaniem organów podatkowych nie występuje w tym przypadku sukcesja podatkowa. W konsekwencji podmioty otrzymujące przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w formie aportu borykają się z różnorodnymi negatywnymi skutkami podatkowymi negacji przez organy podatkowe następstwa prawnego podmiotu otrzymującego aport w wymiarze podatkowym.