Uchwała NSA z dnia 01.03.2010 r. sygn. akt II FPS 9/09

Konkluzja:

Postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tekst jednolity Dz.U. z 2008 r., Nr 88, poz. 539 ze zm.) nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny winien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo  o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)

Uzasadnienie: 

W postępowaniu, którego przedmiotem jest udzielenie indywidualnych ulg podatkowych, umarzanie, rozkładanie na raty i odraczanie terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalnianie z obowiązku pobrania bądź ograniczenie poboru tych należności, zwolnienia stosuje się przepisy O.p.

Zastosowanie będą zatem miały w tym zakresie m.in. art. 22 § 2 i § 2a oraz art. 67a O.p. Zgodnie z tymi przepisami właściwy do rozpoznania wniosków podatnika czy płatnika jest organ podatkowy. Ustawa o dochodach j.s.t. nie wprowadza zatem zmian we właściwości organów podatkowych w zakresie załatwiania wniosków podatników i płatników w przedmiocie udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody j.s.t., a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności. Art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach j.s.t. obliguje jedynie naczelnika urzędu skarbowego pobierającego podatek stanowiący w całości dochód j.s.t. (są to podatek dochodowy od osób fizycznych opłacany w formie karty podatkowej, podatek od czynności cywilnoprawnych i podatek od spadków i darowizn- art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. e/,g/,h/ ustawy o dochodach j.s.t.) do uzyskania zgody przewodniczącego zarządu na umorzenie, odroczenie terminu zapłaty, rozłożenie na raty oraz zwolnienie płatnika z obowiązku pobrania zaliczki bądź ograniczenia poboru bądź też rozważenia możliwości zastosowania wskazanej wyżej pomocy na jego wniosek. Stanowisko organu samorządowego w przedmiocie tych ulg wyrażane jest w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie (art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t.) . W tej formie udzielana jest zatem zarówno zgoda, jak i odmowa jej udzielenia (ustawodawca użył bowiem stwierdzenia "w przedmiocie tych ulg"). Oceny wymaga zatem, czy postanowienie to należy do grupy postanowień, wskazanych w art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.

Zgodnie z tym ostatnim przepisem kontrola działalności administracji publicznej przez sąd obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia, na które przysługuje zażalenie albo kończące postępowanie w sprawie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

Z mocy art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t. na postanowienie przewodniczącego zarządu j.s.t. w przedmiocie ulg nie przysługuje zażalenie

Postanowienie w przedmiocie zgody lub wniosku o udzielenie pomocy wskazanej w art. 18 ust. 1 ustawy o dochodach j.s.t. jest klasycznym przykładem postanowienia wydawanego w ramach współdziałania organów, o którym mowa w art. 209 § 1 O.p. Art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach j.s.t. nakazuje bowiem naczelnikom urzędów skarbowych przy wydawaniu decyzji we wskazanym w tym przepisie przedmiocie współdziałanie z organami samorządu terytorialnego. Konieczność współdecydowania jest w tym przypadku uzasadniona nie tyle nakładaniem się właściwości rzeczowej organów administracji publicznej, ile koniecznością zapewnienia gminie, jako beneficjentowi dochodów z tytułu określonych podatków, możliwości współdecydowania o ograniczeniu (bądź przesunięciu w czasie) osiąganych przez nią dochodów (z których realizuje ona zadania publiczne) z uwagi na przyznanie ulg czy zwolnień.

Organ samorządowy zajmuje stanowisko na podstawie zebranego przez naczelnika urzędu skarbowego materiału dowodowego, może jedynie przeprowadzić w razie potrzeby postępowanie wyjaśniające. Bierze on pod uwagę przesłanki umorzenia, rozłożenia na raty, odroczenia terminu płatności, zwolnienia z obowiązku poboru czy też jego ograniczenia, wynikające z O.p. Jego stanowisko nie dotyczy jednak wprost uprawnienia podatnika do skorzystania z jednej z ulg czy zwolnień, ale możliwości pogodzenia interesu finansowego (polityki finansowej) jednostki samorządu terytorialnego i indywidualnego interesu podatnika. Jego zgoda jest tylko jedną z przesłanek materialnoprawnych, bez spełnienia której rozstrzygnięcie wydane następnie przez organ, któremu powierzono ostateczne załatwienie sprawy będzie niezgodne z prawem (art. 209 § 1 O.p.).

Niewyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu j.s.t. skutkuje niemożnością wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie podejmującym uchwałę podziela wyrażany przez część judykatury i piśmiennictwa pogląd, że zgoda przewodniczącego (tak jak istnienie ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego) nie obliguje jednak organu podatkowego do pozytywnego załatwienia wniosku. Art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach j.s.t. nie może być bowiem rozumiany jako przepis pozbawiający naczelnika urzędu skarbowego kompetencji do wydania decyzji opartej na konstrukcji uznania administracyjnego. Wynika to zarówno z samej istoty współdecydowania, jak i z użytego w tym przepisie wyrażenia: "naczelnik tego urzędu może...". Nadal zatem, mimo zatem spełnienia wszystkich przesłanek, od których przepis prawa uzależnia udzielenie ulgi czy zwolnienia, organ podatkowy, rozstrzygający ostatecznie w drodze decyzji o wniosku podatnika czy płatnika może odmówić jego uwzględnienia w ramach przysługującego mu prawa do wyboru konsekwencji prawnych.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż art. 209 § 5 O.p. dopuszcza możliwość wyłączenia odrębnym przepisem możliwości zaskarżenia postanowienia o zajęciu stanowiska. Art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t. jest właśnie takim przepisem szczególnym.

Ze wskazanych wyżej względów należy zatem uznać, iż postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Nie oznacza to jednak, iż jest ono całkowicie wyłączone spod jego kontroli. Sąd administracyjny winien bowiem ocenić jego legalność przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej w przedmiocie zastosowania umorzenia, rozłożenia na raty, odroczenia terminu zapłaty, zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru należności podatków i opłat, o których mowa w art. 18 ust. 2 tej ustawy, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a.

Postanowienie przewodniczącego zarządu j.s.t., o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t. uwzględnia, jak wywiedziono wyżej, stan faktyczny sprawy tożsamy ze stanem faktycznym, uwzględnianym w decyzji organów podatkowych. Identyczna jest również podstawa prawna tego rozstrzygnięcia. Dotyczy ono również tego samego podmiotu (organ samorządu uwzględnia sytuację indywidualną tego samego podatnika, którego dotyczyć będzie decyzja organu podatkowego). W przypadku obu aktów (organu samorządowego i organu podatkowego) istnieje zatem tożsamość podmiotowa i przedmiotowa. Postanowienie przewodniczącego zarządu j.s.t. uznać zatem należy za wydane w granicach sprawy dotyczącej umorzenia, rozłożenia na raty i odroczenia terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody j.s.t., a także zwolnienia z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności. Jednocześnie zbadanie jego legalności w ramach tej sprawy nie będzie naruszało przepisów dotyczących zaskarżania tego aktu w postępowaniu administracyjnym i sądowoadministracyjnym, skoro nie podlegało ono samodzielnemu zaskarżeniu.

Możliwość zbadania legalności postanowienia przewodniczącego j.s.t. w ramach rozpoznawania skargi na decyzję organu podatkowego dotyczącą umorzenia, rozłożenia na raty i odroczenia terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody j.s.t. zapewni także podatnikowi dostateczną ochronę jego praw, w tym prawa do sądu.

Pełny tekst podjętej uchwały znajduje się tutaj.